Quesito del 2.5.2023
Con riferimento al credito d’imposta per investimenti in campagne pubblicitarie e sponsorizzazioni in società e associazioni sportive di cui all’articolo 81 del DL 104/2020, successivamente prorogato, si chiede se tale credito d’imposta concorra o meno alla formazione del reddito imponibile IRPEF/IRES ed al valore della produzione IRAP del beneficiario.
Risposta
L’art. 81 del DL 14.8.2020 n. 104 riconosce un credito d’imposta alle imprese, ai lavoratori autonomi e agli enti non commerciali che effettuano investimenti in campagne pubblicitarie, incluse le sponsorizzazioni, nei confronti di leghe che organizzano campionati nazionali a squadre nell’ambito delle discipline olimpiche e paralimpiche ovvero società sportive professionistiche e società ed associazioni sportive dilettantistiche iscritte al registro CONI operanti in discipline ammesse ai Giochi olimpici e paralimpici e che svolgono attività sportiva giovanile.
Tale misura, inizialmente prevista per gli investimenti in campagne pubblicitarie effettuati dall’1.7.2020 al 31.12.2020, è stata prorogata:
– per gli investimenti 2021 dall’art. 10 co. 1 e 2 del DL 25.5.2021 n. 73;
– con riferimento agli investimenti pubblicitari effettuati dall’1.1.2022 al 31.3.2022 dall’art. 9 del DL 27.1.2022 n. 4;
– da ultimo, agli investimenti effettuati dall’1.1.2023 al 31.3.2023 dall’art. 1 co. 615 della L. 29.12.2022 n. 197.
A quanto ci consta, non sono stati forniti chiarimenti ufficiali in merito al trattamento fiscale del credito d’imposta per le sponsorizzazioni sportive.
In linea generale, concorrono alla formazione del reddito imponibile ai fini IRPEF/IRES e del valore della produzione ai fini IRAP tutti i contributi per i quali la disciplina istitutiva non prevede esplicitamente la non imponibilità ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP.
L’art. 10-bis del DL 28.10.2020 n. 137 (c.d. DL “Ristori”) prevede tuttavia che “I contributi e le indennità di qualsiasi natura erogati in via eccezionale a seguito dell’emergenza epidemiologica da COVID-19 e diversi da quelli esistenti prima della medesima emergenza, da chiunque erogati e indipendentemente dalle modalità di fruizione e contabilizzazione, spettanti ai soggetti esercenti impresa, arte o professione, nonché ai lavoratori autonomi, non concorrono alla formazione del reddito imponibile ai fini delle imposte sui redditi e del valore della produzione ai fini dell’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) e non rilevano ai fini del rapporto di cui agli articoli 61 e 109, comma 5″ del TUIR.
Nel rispetto dello spirito del legislatore, tale regime di esenzione è riconosciuto nel presupposto che i sostegni economici siano strettamente connessi all’emergenza pandemica (cfr. ex multis, risposta a interpello Agenzia delle Entrate 24.1.2023 n. 156).
Nel caso di specie, né l’conocer hombres lindos del DL 104/2020 né il DPCM 30.12.2020 n. https://www.salvatorecrapanzano.com/imagenes-mujer-soltera/ prevedono espressamente la non imponibilità ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP del credito d’imposta.
Inoltre, le citate disposizioni agevolative non fanno alcuno specifico riferimento all’emergenza epidemiologica.
Si rileva altresì che, ai fini del credito d’imposta in esame, è richiesto il rispetto dei regolamenti “de minimis” e non, come per altre disposizioni agevolative legate alla pandemia, del Quadro temporaneo per gli aiuti di Stato COVID.
Nella relazione illustrativa all’conocer hombres lindos del DL 104/2020 viene affermato che “la disposizione è finalizzata ad incentivare le imprese che promuovono la propria immagine, ovvero i proprio prodotti e servizi, tramite campagne pubblicitarie effettuare da società ed associazioni sportive professionistiche e dilettantistiche che investono in settori giovanili e rispettano determinati limiti dimensionali. Tali ultimi soggetti, infatti, operano in un settore, come quello sportivo e in particolare locale, caratterizzato da un’alta visibilità e da una significativa funzione sociale, e che è attraversato da difficoltà finanziarie particolarmente acuite nel contesto dell’emergenza epidemiologica da “Covid-19″, tali da poter metterne in discussione la continuità aziendale. L’introduzione di un incentivo agli investimenti in campagne pubblicitarie è volto ad innescare un circolo virtuoso in cui l’attività di promozione e sponsorizzazione possa contribuire al sostegno degli operatori sportivi, promuovendo lo sviluppo dell’attività di advertising resa da tali soggetti anche in funzione del rispettivo brand, a livello locale e su scala più ampia”.
In senso conforme, nell’ambito del dossier all’art. 1 co. 615 della L. 197/2022 (che ha previsto il riconoscimento dell’agevolazione anche per il primo trimestre 2023) è stato rilevato che “Tali ultimi soggetti operano in un settore – quello sportivo, in particolare a livello locale – caratterizzato, come specificato dal Governo all’interno della Relazione illustrativa, da un’alta visibilità e da una funzione sociale, e tuttavia in condizioni di difficoltà finanziarie acuite prima dall’emergenza epidemiologica da Covid-19 e dalle misure restrittive introdotte al fine di fronteggiare quest’ultima, poi dalla crisi energetica, al punto da rischiare di compromettere la continuità aziendale di molte di queste società”.
Tanto premesso, l’agevolazione riguarda soggetti che non necessariamente sono impattati dall’emergenza, in quanto spetta a tutti i soggetti che effettuano gli investimenti in campagne pubblicitarie nel mondo sportivo.
Di conseguenza, per questo legame solo mediato ed eventuale con la situazione emergenziale, non si ritiene possibile escludere l’imposizione ai sensi dell’art. 10 del DL 137/2020. In assenza di altra previsione normativa, il credito d’imposta si ritiene sia quindi fiscalmente rilevante.
Quesito del 8.2.2022
Si chiede quale sia il trattamento contabile che deve adottare la società commissionaria di un intervento 110%, che riconosce lo sconto in fattura ai propri clienti e provvede (dopo la chiusura dell’esercizio) alla cessione dei bonus fiscali, senza usufruire della compensazione quinquennale, agli istituti di credito.
Prendendo a riferimento un intervento con totale compreso IVA pari a 120 e sconto sull’intero corrispettivo pari a 120, si prospettano le seguenti casistiche:
– ipotesi a) valore di mercato del bonus fiscale pari a 122;
– ipotesi b) valore di mercato del bonus non desumibile.
In particolare, nell’ipotesi a), si chiede se il componente positivo di reddito pari a 2 rilevato a fronte dell’iscrizione del credito tributario in misura maggiore rispetto al totale fattura debba essere classificato nella voce A.5 oppure nella voce C.16 del Conto economico e quale sia l’opzione più prudenziale dal punto di vista fiscale.
Si chiede, inoltre, se il predetto componente possa non essere riscontato sul periodo di fruizione del bonus, considerato che la società che ha concesso lo sconto in fattura provvederà a cedere il bonus fiscale per il suo intero importo non appena possibile e, comunque, nell’esercizio successivo a quello di emissione della fattura con sconto.
Nell’ipotesi b), considerato che il documento OIC agosto 2021 stabilisce che, nel caso in cui non sia desumibile il valore di mercato del bonus fiscale, il credito tributario deve essere rilevato in misura pari allo sconto in fattura concesso, si chiede se il credito tributario debba essere rilevato contabilmente per un importo pari al totale della fattura (nel caso di specie 120, peraltro coincidente con lo sconto applicato) oppure per un importo pari al credito d’imposta utilizzabile in compensazione (nel caso di specie 132).
Risposta
Secondo il documento OIC agosto 2021 (§ 13 e 20.b), il fornitore che concede lo sconto in fattura al cliente rileva, in contropartita al ricavo:
– un credito corrispondente all’ammontare che sarà erogato tramite disponibilità liquide (fattispecie che non si verifica in ipotesi, come quella che costituisce oggetto del quesito sottopostoci, del superbonus del 110% ex art. 119 del DL 34/2020);
– un credito che, al verificarsi dei presupposti previsti dalla normativa di riferimento per il riconoscimento dello sconto in fattura, è iscritto nella voce “C.II.5-bis – Crediti tributari” dello Stato patrimoniale.
Il credito tributario è rilevato (§ 13 e 20.b):
– al valore di mercato del bonus fiscale che sarà ricevuto per effetto dello sconto in fattura (trattamento contabile principale), in applicazione del documento OIC 15 (§ 31), secondo cui “i crediti incassabili con un’attività diversa dalle disponibilità liquide sono valutati al valore corrente realizzabile di mercato di tali attività”;
– nel caso in cui non sia desumibile il valore di mercato, al costo sostenuto per il suo acquisto, che nella circostanza è pari all’ammontare dello sconto in fattura concesso così come risultante dalla fattura (trattamento contabile residuale).
Tanto premesso, il caso prospettato nel testo del quesito si caratterizza per il fatto che lo sconto concesso al cliente risulta inferiore rispetto al valore di mercato del credito d’imposta.
Posto che nella prassi si è formato un mercato attivo dei crediti in esame e che il valore di mercato è desumibile dalle offerte commerciali di acquisto formulate dai principali gruppi bancari, l’applicazione delle indicazioni del documento OIC determina la rilevazione del credito tributario per un importo corrispondente al valore di mercato del bonus fiscale (nel caso di specie, 122).
In contropartita, occorre rilevare:
– i ricavi di vendita, per un importo corrispondente al corrispettivo risultante dalla fattura;
– un componente positivo di reddito, pari al differenziale tra credito tributario e ricavi di vendita (nel caso di specie, 2).
Avuto riguardo alla classificazione in bilancio, sembrerebbe corretto rilevare tale componente nella voce “C.16 – Altri proventi finanziari” del Conto economico, in coerenza con la natura finanziaria dell’operazione.
Tale natura è, peraltro, espressamente prevista dal documento OIC per le altre componenti di reddito che si originano dall’operazione di sconto.
In riferimento all’imputazione temporale, sembrerebbe corretto rilevare il differenziale tra credito tributario e ricavi di vendita interamente nell’esercizio in cui si applica lo sconto, in quanto tale componente di reddito è interamente conseguito.
Diversamente, in relazione al differenziale tra credito d’imposta utilizzabile in compensazione (nel caso di specie, 132) e valore di mercato del bonus fiscale (nel caso di specie, 122), anch’esso da rilevare nella voce C.16 del Conto economico, la competenza economica è rinvenibile, in base a quanto previsto dal documento OIC (§ 10 e 20.d), nell’orizzonte temporale quinquennale di utilizzo del credito di imposta in compensazione (fattispecie che non si verifica comunque nel caso sottoposto alla nostra attenzione, posto che il credito viene ceduto).
Ciò detto, il trattamento contabile prospettato assume rilevanza fiscale in forza del principio di derivazione (art. 83 del TUIR), con quel che ne consegue in termini di sua imponibilità ai fini IRES (non invece ai fini IRAP, se si conviene sulla sua natura finanziaria).
Pare appena il caso di sottolineare che, al momento della cessione del credito d’imposta (che nella specie avverrà nell’esercizio successivo a quello di realizzazione degli interventi), occorrerà stornare il credito tributario, rilevando in contropartita il credito verso il cessionario o l’entrata di banca.
Posto che il credito tributario risulta rilevato contabilmente al suo valore di mercato (nella specie 122), al momento della cessione non dovrebbe determinarsi alcuni riflesso economico in capo all’impresa fornitrice/cedente.
Qualora, invece, il credito tributario fosse rilevato per un importo corrispondente al all’ammontare dello sconto in fattura concesso (nella specie, 120), ipotesi che, come evidenziato, risulta, allo stato attuale, residuale, in quanto si è formato un mercato attivo dei crediti in esame, i ricavi di vendita sarebbero iscritti ad un valore pari al corrispettivo risultante dalla fattura (nella specie, 109,09).
In tale ipotesi, al momento della cessione del credito, occorrerà presumibilmente rilevare, in contropartita al credito verso il cessionario o all’entrata di banca, oltre allo storno del credito tributario, anche un componente positivo di reddito (nella specie pari a 2, ove il credito sia ceduto al valore di mercato), da rilevare a Conto economico tra i proventi finanziari (documento OIC agosto 2021, § 15 e 16).
Si ritiene, peraltro, che il componente di reddito in esame dovrebbe essere interamente imputato all’esercizio in cui si cede il credi